> In virtù dell’art. 3 del d.lgs. 23/2011, in alternativa al regime ordinario per la tassazione del reddito fondiario ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, il locatore di unità immobiliari abitative locate ad uso abitativo può optare per il regime della c.d. cedolare secca: il canone di locazione può essere assoggettato, in base a decisione del locatore, ad un’imposta sostitutiva (21% o 10%, a seconda dei casi, del canone annuale) di quella sul reddito delle persone fisiche e delle relative addizionali, nonché delle imposte di registro e di bollo sul contratto, sulla risoluzione e sule proroghe

IL PROBLEMA E LA SOLUZIONE NEGATIVA DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE

Ci si chiede se possa esercitare l’opzione anche il locatore persona fisica di un immobile ad uso abitativo quando conduttore è una società che lo destinerà ad abitazione di propri dipendenti o collaboratori, cioè se precluda l’applicabilità del regime sostitutivo il solo fatto che conduttore non sia una persona fisica.
Con Circ. 26/E del 1° giugno 2011 (e nelle FAQ pubblicate nel sito dell’Agenzia il 20/1/2015), l’Agenzia delle Entrate ha dato risposta negativa sostenendo che “occorre porre rilievo, al fine di valutare i requisiti di accesso al regime, anche all’attività esercitata dal locatario (cioè il conduttore) ed all’utilizzo dell’immobile locato”, donde “esulano dal campo di applicazione della norma, i contratti di locazione conclusi con conduttori che agiscono nell’esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo, indipendentemente dal successivo utilizzo dell’immobile per finalità abitative di collaboratori e dipendenti”.

LA DIVERSA INTERPRETAZIONE DELLA GIURISPRUDENZA

Sennonché la giurisprudenza edita che ha sin qui esaminato il problema (la prima è stata Comm. Trib. Prov. Reggio Emilia 4/11/2014 n. 470/3/14, seguita da Comm. Trib. Prov. Milano 17/4/2015 n. 3529, e dalle altre di cui appresso) è pervenuta a conclusioni opposte.
I giudici tributari di Reggio Emilia hanno sostenuto che la cedolare secca – fermi gli altri presupposti di legge – può trovare applicazione anche quando conduttore sia un’impresa che voglia ospitarvi i dipendenti (ad uso c.d. “foresteria”), perché la norma non impone alcun requisito in capo al conduttore (che può essere, quindi, sia una persona fisica che un’impresa), richiedendo espressamente solo che il locatore sia una persona fisica e che l’immobile sia destinato ad uso abitativo.
Analogamente, Comm. Trib. Prov. Milano (esaminando un caso che riguardava un contribuente-locatore che non aveva pagato l’imposta di registro di un contratto nel quale aveva optato per la cedolare secca e, ricevuto un avviso di liquidazione per l’imposta non pagata, aveva proposto opposizione avverso detto avviso), premesso che alcun valore vincolante per l’interpretazione dell’art. 3 può avere quanto affermato dall’Agenzia nel 2011, ha confermato che la cedolare secca può trovare applicazione ove il conduttore dell’immobile abitativo sia un’impresa che lo affitta per ospitarvi i dipendenti.
La medesima impostazione è stata poi seguita da Comm. Trib. Prov. Umbria Terni 20/01/2016, in ragione del fatto che l’art. 3 attribuisce soltanto al locatore l’opzione tra regime ordinario di imposta di registro e cedolare secca. Anche Comm. Trib. Reg. Lombardia, con la decisione 27/2/2017, n. 754, ha affermato che, in quanto persona fisica titolare del diritto di proprietà sull’immobile concesso in locazione, il locatore contribuente aveva legittimamente optato per il sistema della cedolare secca per la tassazione dei canoni derivanti da tale contratto.
E’ probabile che l’Agenzia abbia impugnato quelle decisioni ed è prevedibile che, per la sua portata, il contenzioso arriverà fino in Cassazione, ma resta il fatto che molti giudici tributari (non constano decisioni di segno contrario) fino ad oggi hanno respinto l’interpretazione dell’Agenzia.
La tesi dei giudici tributari sembra fondata su una corretta interpretazione del dato normativo, sebbene confligga con quella dell’Agenzia delle Entrate, per cui allo stato il locatore che intenda applicare il regime della cedolare ad una locazione ad uso foresteria (o, comunque, ad un’impresa o a un professionista che, come locatario, agisca in tale veste) deve assumersi il rischio che le decisioni delle Commissione Tributarie di cui innanzi vengano ribaltate dai giudici di legittimità e che, alla fine, possa prevalere la tesi dell’Agenzia delle Entrate.

COSA FARE PER ESERCITARE L’OPZIONE NEI CONTRATTI AD USO FORESTERIA

Dal punto di vista pratico, resta fermo che i contratti di locazione ad uso foresteria non possono essere registrati optando per il regime della cedolare secca, né via web (tramite la procedura RLI, che ha sostituito Siria), né, forse, direttamente presso gli uffici dell’Agenzia. Chi intenda comunque accedere a tale regime dovrà registrare il contratto versando l’imposta proporzionale e chiedere poi il rimborso di quanto pagato; il diniego al rimborso (espresso, o formatosi a seguito di silenzio da parte dell’Agenzia), dovrà essere poi impugnato in Commissione Tributaria. A meno che, appunto, si riesca a registrare a cedolare secca, perché in tal caso dovrà poi essere l’Agenzia delle Entrate ad attivarsi.

Avvocato Francesco Mainetti | Studio Legale Nicolais Roma | francescomainetti@studiolegalenicolais.it